ข้อบังคับจรรยาบรรณวิชาชีพบัญชีฉบับใหม่ พ.ศ. 2569 เปลี่ยนอะไรบ้าง - สรุปให้ผู้ทำบัญชีและผู้สอบบัญชี

ข้อบังคับจรรยาบรรณฉบับใหม่ประกาศเมื่อไร มีผลเมื่อไร

ข้อบังคับสภาวิชาชีพบัญชี ว่าด้วยจรรยาบรรณของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2569 ลงนามโดยนายกสภาวิชาชีพบัญชีเมื่อวันที่ 26 มิถุนายน 2569 และประกาศในราชกิจจานุเบกษา เล่ม 143 ตอนพิเศษ 174 ง หน้า 19 ถึง 26 เมื่อวันที่ 15 กรกฎาคม 2569

ข้อ 2 ของข้อบังคับกำหนดให้ใช้บังคับนับตั้งแต่วันถัดจากวันประกาศในราชกิจจานุเบกษาเป็นต้นไป จึงมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 16 กรกฎาคม 2569 และข้อ 3 กำหนดให้ยกเลิกข้อบังคับสภาวิชาชีพบัญชี ว่าด้วยจรรยาบรรณของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2561 ซึ่งเดิมประกาศเมื่อ 27 พฤศจิกายน 2561

ข้อบังคับฉบับนี้ออกโดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 7 (4) (9) และ (11) มาตรา 30 มาตรา 46 และมาตรา 47 แห่งพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 ซึ่งเป็นบทอาศัยอำนาจชุดเดียวกับฉบับ 2561

อะไรที่ยังคงเดิม ไม่ต้องเรียนใหม่

ในส่วนที่คงเดิมไม่ต้องศึกษาใหม่ คือ โครงสร้างและสาระสำคัญเกือบทั้งฉบับคงเดิม ผู้ที่เคยอบรมจรรยาบรรณมาแล้วไม่ต้องเริ่มเรียนใหม่ทั้งหมด

ทั้งสองฉบับมีจำนวนข้อเท่ากันคือ 19 ข้อ และแบ่งหมวดเหมือนกัน คือ บททั่วไป หมวดหลักการพื้นฐานของจรรยาบรรณ หมวดการนำหลักการพื้นฐานไปปฏิบัติ และบทเฉพาะกาล สิ่งที่ยังคงเดิมทุกประการ ได้แก่

1. หลักการพื้นฐาน 6 ข้อ ยังคงเรียงลำดับ (ก) ความซื่อสัตย์สุจริต (ข) ความเที่ยงธรรมและความเป็นอิสระ (ค) ความรู้ ความสามารถ ความเอาใจใส่ และการรักษามาตรฐานในการปฏิบัติงาน (ง) การรักษาความลับ (จ) พฤติกรรมทางวิชาชีพ (ฉ) ความโปร่งใส
2. กรอบแนวคิด ยังคงเป็น 3 ขั้นตอน คือ ระบุอุปสรรค ประเมินนัยสำคัญ และใช้มาตรการป้องกันเพื่อขจัดหรือลดอุปสรรคให้อยู่ในระดับที่ยอมรับได้ พร้อมเกณฑ์ทดสอบด้วยมุมมองบุคคลที่สามซึ่งมีความรอบรู้และได้ใช้วิจารณญาณเยี่ยงวิญญูชน
3. อุปสรรค 5 ประเภท ยังคงเป็นผลประโยชน์ส่วนตน การสอบทานผลงานตนเอง การเป็นผู้ให้การสนับสนุน ความคุ้นเคย และการถูกข่มขู่
4. คำนิยามสำคัญ เช่น ผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีที่ให้บริการสาธารณะ ผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีในหน่วยงานธุรกิจ สำนักงาน และผู้มีหน้าที่กำกับดูแล ใช้ถ้อยคำเดิม
5. มาตรการป้องกัน ความขัดแย้งทางผลประโยชน์ และการติดต่อสื่อสารกับผู้มีหน้าที่กำกับดูแล คงเดิม

จุดที่เปลี่ยนจริง และน่าสนใจ คือการเพิ่มความผิดฐานนอมินีเป็นเหตุประพฤติผิดจรรยาบรรณ

การเปลี่ยนแปลงเชิงสาระที่ชัดเจนอยู่ในข้อ 9 (จ) ว่าด้วยพฤติกรรมทางวิชาชีพ ในส่วนที่ระบุกรณีที่ถือเป็นการประพฤติผิดจรรยาบรรณอันจะนำมาซึ่งความเสื่อมเสียเกียรติศักดิ์แห่งวิชาชีพบัญชี ซึ่งเดิมฉบับ 2561 มี 4 อนุ ฉบับ 2569 เพิ่มเป็น 5 อนุ

อนุที่เพิ่มเข้ามาคือ การกระทำความผิดตามมาตรา 36 แห่งพระราชบัญญัติการประกอบธุรกิจของคนต่างด้าว พ.ศ. 2542 โดยคำพิพากษาถึงที่สุดให้จำคุก ข้อสังเกตในเชิงการอ่านตัวบทคือ อนุใหม่นี้ถูกแทรกเข้ามาเป็นอนุ (4) แล้วเลื่อนอนุกวาดเดิมที่ให้อำนาจคณะกรรมการจรรยาบรรณพิจารณากรณีอื่นไปเป็นอนุ (5) ไม่ใช่การเพิ่มต่อท้าย

มาตรา 36 ของกฎหมายฉบับดังกล่าวคือบทบัญญัติที่มักเรียกกันว่า “บทนอมินี” ครอบคลุมพฤติการณ์สองกลุ่ม

กลุ่มแรก คือ ผู้มีสัญชาติไทยหรือนิติบุคคลที่มิใช่คนต่างด้าว ซึ่งให้ความช่วยเหลือ สนับสนุน หรือร่วมประกอบธุรกิจของคนต่างด้าว อันเป็นธุรกิจที่กำหนดไว้ในบัญชีท้ายพระราชบัญญัติ โดยคนต่างด้าวนั้นมิได้รับอนุญาตให้ประกอบธุรกิจดังกล่าว

กลุ่มที่สอง คือ การร่วมประกอบธุรกิจของคนต่างด้าวโดยแสดงออกว่าเป็นธุรกิจของตนแต่ผู้เดียว หรือถือหุ้นแทนคนต่างด้าว เพื่อให้คนต่างด้าวประกอบธุรกิจโดยหลีกเลี่ยงหรือฝ่าฝืนกฎหมายฉบับนี้

จุดที่มักเข้าใจผิดคือ มาตรา 36 ไม่ได้เอาผิดเฉพาะฝ่ายคนไทย เพราะตัวบทกำหนดรวมถึงคนต่างด้าวซึ่งยินยอมให้ผู้มีสัญชาติไทยหรือนิติบุคคลที่มิใช่คนต่างด้าวกระทำการดังกล่าวด้วย

อัตราโทษคือจำคุกไม่เกิน 3 ปี หรือปรับตั้งแต่ 100,000 ถึง 1,000,000 บาท หรือทั้งจำทั้งปรับ และให้ศาลสั่งให้เลิกการให้ความช่วยเหลือ การร่วมประกอบธุรกิจ หรือการถือหุ้นนั้นเสีย แล้วแต่กรณี หากฝ่าฝืนไม่ปฏิบัติตามคำสั่งศาลยังมีโทษปรับอีกวันละ 10,000 ถึง 50,000 บาท ตลอดเวลาที่ยังฝ่าฝืนอยู่

ประเด็นที่ควรเข้าใจให้ชัดสำหรับผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีคือ ข้อบังคับใช้ถ้อยคำว่า “โดยคำพิพากษาถึงที่สุดให้จำคุก” ดังนั้นจะเข้าเหตุตามอนุนี้ต่อเมื่อศาลมีคำพิพากษาถึงที่สุดลงโทษจำคุกจริง กรณีที่ศาลลงโทษปรับเพียงอย่างเดียวไม่เข้าข่ายอนุนี้ แต่ยังอาจเข้าเหตุอื่นได้ตามดุลยพินิจของคณะกรรมการจรรยาบรรณ

การเพิ่มอนุนี้สะท้อนทิศทางการกำกับดูแลที่ให้ความสำคัญกับกรณีนิติบุคคลให้บริการรับทำบัญชีที่เข้าไปเกี่ยวข้องกับโครงสร้างการถือหุ้นแทนคนต่างด้าว ซึ่งเป็นประเด็นที่ถูกจับตามากขึ้นในช่วงหลายปีที่ผ่านมา

อีกจุดหนึ่งที่น่าสังเกตในเชิงการร่างกฎหมายคือ บทเฉพาะกาลในข้อ 18 และข้อ 19 ของฉบับ 2569 ยังคงอ้างถึงข้อบังคับสภาวิชาชีพบัญชี (ฉบับที่ 19) เรื่อง จรรยาบรรณของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2553 ตามถ้อยคำเดิมที่ยกมาจากฉบับ 2561 ทั้งที่ฉบับ 2553 ถูกยกเลิกไปตั้งแต่ปี 2561 แล้ว ผู้ที่อ่านตัวบทควรเข้าใจบริบทนี้ไว้เพื่อไม่ให้สับสน

อัปเดตคู่มือประมวลจรรยาบรรณที่มีผลบังคับแล้วในปี 2569

นอกจากตัวข้อบังคับ ยังมีการเปลี่ยนแปลงในชั้นคู่มือประมวลจรรยาบรรณที่มีผลบังคับใช้จริงแล้ว และหลายเรื่องยังไม่ปรากฏในเอกสารอบรมที่หมุนเวียนกันอยู่

คู่มือประมวลจรรยาบรรณของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีฉบับที่ใช้บังคับปัจจุบันคือฉบับ พ.ศ. 2568 ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชีที่ 19/2568 ลงวันที่ 21 ตุลาคม 2568 ซึ่งยกเลิกประกาศสภาวิชาชีพบัญชีที่ 14/2567 ฉบับเดิม โดยปรับปรุงให้สอดคล้องกับประมวลจรรยาบรรณของ IESBA ฉบับปรับปรุงปี 2024 มีการปรับปรุงสำคัญ 3 เรื่อง

1. นิยาม “กิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ” (PIE) เปลี่ยนใหม่ โดยกำหนดหมวดหมู่ “กิจการที่ออกตราสารขายต่อสาธารณะ (publicly traded entity)” แทนคำว่า “บริษัทจดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ (listed entity)” เดิม ทำให้ขอบเขตกว้างขึ้น และยังปรับปรุงคำนิยาม “ลูกค้างานสอบบัญชี” และ “ลูกค้างานสอบบัญชีของกลุ่มกิจการ” ในอภิธานศัพท์ด้วย มีผลบังคับใช้สำหรับการตรวจสอบงบการเงินสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่มต้นในหรือหลังวันที่ 15 ธันวาคม 2568 ผลกระทบในทางปฏิบัติคือ ลูกค้างานสอบบัญชีบางรายที่เดิมไม่เข้าข่าย PIE อาจเข้าข่ายเพิ่มขึ้น และต้องใช้มาตรฐานความเป็นอิสระตามส่วนที่ 4ก ที่เข้มงวดกว่า
2. ข้อกำหนดเรื่องเทคโนโลยี ปรับปรุงข้อกำหนดที่เกี่ยวกับผลกระทบของเทคโนโลยีต่อการปฏิบัติตามหลักการพื้นฐาน มีผลบังคับใช้สำหรับการตรวจสอบและการสอบทานงบการเงิน สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่มต้นในหรือหลังวันที่ 15 ธันวาคม 2568
3. หมวดใหม่ทั้งหมวดเรื่องการวางแผนภาษีและบริการที่เกี่ยวข้อง ได้แก่ หมวด 280 สำหรับผู้ประกอบวิชาชีพในหน่วยงานธุรกิจ (PAIB) และหมวด 380 สำหรับผู้ให้บริการสาธารณะ (PAPP) พร้อมการแก้ไขผลสืบเนื่องในหมวด 321 กำหนดให้ต้องประเมินอุปสรรคก่อนให้คำแนะนำหรือให้บริการวางแผนภาษี โดยหมวด 280 มีผลกับกิจกรรมการวางแผนภาษี และหมวด 380 กับหมวด 321 มีผลกับบริการการวางแผนภาษี ที่เริ่มต้นหลังวันที่ 30 มิถุนายน 2569

จากถ้อยคำ “ที่เริ่มต้นหลังวันที่ 30 มิถุนายน 2569” ย่อมเข้าใจได้โดยนัยว่า งานที่เริ่มก่อนวันดังกล่าวไม่อยู่ในบังคับของหมวดใหม่ อย่างไรก็ตามในทางปฏิบัติที่รอบคอบ สำนักงานควรพิจารณาใช้กรอบการประเมินอุปสรรคกับงานที่ยังดำเนินอยู่ด้วย เพราะเป็นแนวทางที่แสดงความระมัดระวังทางวิชาชีพได้ดีกว่า

หมวด 280 และ 380 คือเนื้อหาที่ใหม่ที่สุดและยังไม่ค่อยปรากฏในหลักสูตรอบรมบัญชี เก็บชั่วโมง CPD ทั่วไป ทั้งที่กระทบผู้ทำบัญชีและสำนักงานบัญชีที่ให้บริการวางแผนภาษีโดยตรง

ข้อควรระวังสำหรับนักบัญชี

1. สำนักงานบัญชีที่ให้บริการวางแผนภาษีควรให้ความสำคัญกับหมวด 280 และ 380 เป็นพิเศษ เพราะเป็นครั้งแรกที่คู่มือกำหนดกรอบการประเมินอุปสรรคสำหรับกิจกรรมและบริการวางแผนภาษีไว้เป็นหมวดเฉพาะ ซึ่งเปลี่ยนจากการใช้ดุลยพินิจทั่วไปมาเป็นการต้องมีกระบวนการประเมินที่แสดงหลักฐานได้
2. บริษัทที่เตรียม IPO ควรตรวจสอบว่าผู้สอบบัญชีของตนเข้าข่าย PIE ตามนิยามใหม่หรือไม่ตั้งแต่เนิ่น ๆ เพราะหากเข้าข่าย จะมีข้อจำกัดเรื่องบริการที่ไม่ใช่งานสอบบัญชีและการหมุนเวียนผู้สอบบัญชีที่เข้มขึ้น ซึ่งอาจกระทบแผนงานที่วางไว้
3. การเพิ่มความผิดฐานนอมินีเป็นเหตุประพฤติผิดจรรยาบรรณ กระทบสำนักงานบัญชีที่รับจดทะเบียนจัดตั้งบริษัทให้ลูกค้าโดยตรง ควรทบทวนกระบวนการรู้จักลูกค้า (KYC) และการรับงานจดทะเบียนที่มีผู้ถือหุ้นต่างชาติเกี่ยวข้อง โดยเฉพาะเมื่อกรมพัฒนาธุรกิจการค้าออกมาตรการทางทะเบียนเพื่อสกัดนอมินีเพิ่มเติมในช่วงปี 2569

บทความนี้อ้างอิงข้อบังคับสภาวิชาชีพบัญชี ว่าด้วยจรรยาบรรณของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2569 (ราชกิจจานุเบกษา เล่ม 143 ตอนพิเศษ 174 ง หน้า 19 ถึง 26 วันที่ 15 กรกฎาคม 2569), พระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547, พระราชบัญญัติการประกอบธุรกิจของคนต่างด้าว พ.ศ. 2542 และคู่มือประมวลจรรยาบรรณของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2568 (ประกาศสภาวิชาชีพบัญชีที่ 19/2568 ลงวันที่ 21 ตุลาคม 2568) ข้อมูลเป็นปัจจุบัน ณ เดือนกันยายน 2569 ทั้งนี้ข้อบังคับ ประกาศ และคู่มืออาจมีการปรับปรุง แนะนำให้ตรวจสอบฉบับที่บังคับใช้ล่าสุดจากเว็บไซต์สภาวิชาชีพบัญชี ในหมวดกฎหมายและหมวดมาตรฐานวิชาชีพ ก่อนนำไปใช้อ้างอิง